H. Winding Pedersen: Omkostninger og prispolitik. 2. udgave. Udgivet i rækken af skrifter fra Handelshøjskolen i København. Høst og Søns Forlag. København 1949. 377 sider. 14,00 kr.

Den nye 2. utgave av professor Winding Pedersens kjente lærebok har bare en fjern likhet med den første utgaven. Den nye følger annen plan, er fullstendig omskrevet og betydelig utvidet. Til og med formatet er nytt.

Som lærebok har boken vunnet betydelig på omarbeidelsen. Den virker pedagogisk vel gjennemarbeidet med en godt pointert, trinnvisopbygning stoff og problemer. Boken krever ingen særlige forutsetninger for å bli forstått. Den bruker hverken konti eller matematikk,knapt Tallserier og stilisertetalleksempler der det er nødvendig,for konkretisere tankegangen. Til tross for sin enkle form er boken noe mere enn en lærebok, — den er også et meget betydelig

personlig bidrag til avklaring av problemer
og stridspunkter innenfor omkostningsteorien.

Boken er delt i 4 deler. Først kommer en omkostningslære, så læren om prispolitikken og dernest en vurderings- og investeringslære. sist er behandling av omkostningsfordelingen kalkulasjonen der forfatteren undersöker brukbarheten av forskjellige omkostningsfordelingsmetoder det gjelder pris-, anleggs- og driftspolitiske avgjørelser. Første og siste del av boken henger naturlig sammen, slik at det neppe vil volde vanskeligheter selv for novisen — å lese disse delene i sammenheng. Annen del om prispolitikken tredje dels vurderings- og investeringslære mere isolert, men er likevel plasert forsåvidt som de danner en prinsipiel forutsetning for helt å kunne til— godegjøre seg bokens siste del.

Et hovedpunkt ved utformningen av boken har vært å klare opp forbindelsen mellem den økonomiske teoretikers og regnskapsteknikerens når det gjelder relasjonen mellem omkostninger og prispolitikk, og når det gjelder å legge omkostningsdata til grunn for drifts- og anleggspolitiske avgjørelser. Det står ikke til å nekte at det i stridens hete utdeles atskillige knubs mellem de to stallbrødre og at særlig regnskapsteknikeren får sitt.

Konflikten mellem dem reises alt på en av de første sidene i boken ved en konfrontasjon av deres omkostningsbegreper. Teoretikeren kjører opp med en offer-definisjon, regnskapsteknikeren en forbruks-definisjon. Uoverensstemmelsen de to definisjonene virker i første omgang ikke uløselig. Men saken blir ikke skrinlagt med presentasjonen av definisjonene. Forfatteren kommer senere i fremstillingen flere ganger tilbake til problemet sørger for at konflikten mellem begrepsinnho]dene stadig mere tiispisset.

Under omkostningslærens behandling av forholdet mellem omkostninger og kapasitetsutnyttelse regnskapsteknikeren seg i første omgang et point ved å hevde at teoriens totalomkostningskurve ikke nyttes i praksis. Over de intervaller for kapasitetsutnyttelse vanligvis kommer i betraktning, praktikeren seg gjerne med en lineær totalomkostningskurve. Konflikten på dette punkt løses i minnelighet ved at også praktikeren innrømmer at utenfor de begrensede områder som i øyeblikket kommer i betraktning, kan det tenkes å gjøre seg gjeldende som ville resultere i en S-formet Det vises ellers at problemet i høy grad avhenger av om økningen kapasitetsutnyttelsen skjer ved endring enten faktorenes kombinasjonsforhold eller deres benyttelsestid eller arbeidsintensiteten.

De siste i rekken av de mange omkostningsbegreper introduseres i bokens første del, er forenede omkostninger, fellesomkostninger og sambestemte omkostninger. I første omgang forfatteren seg med å nevne begrepene løselig, men han vender etterhånden tilbake. Diskusjonen av behandlingen disse kostnadstypene utvikler seg etterhvert til å bli noe av et hovedpunkt i boken.

Men før en kommer så langt, har en avsnittet prispolitikk. Dette er den delen av boken som er lettest gjenkjennelig fra første utgave. En del finpuss og ajourføring er gjort, så avsnittet gir en teoretisk valid og praktisk meget livsnær fremstilling av de markedsmessige for bedriftens prispolitikk.

Dessuten gjennomgås i bokens tredje hovedavsnitt som en forutsetning for forståelsen av investeringskalkylene — ganske kort læren om diskontering, kapitalisering og vurdering.

En kommer så til bokens fjerde, siste og viktigste ho vedavsnitt: Omkostningsfordeling og kalkulasjon, som innledes med en omtale av omkostningsberegningens grunnproblemer. Forfatteren skisserer først hvordan regnskapsteknikerenløser om fordeling av omkostningene når flere varer produseres ved forenet eller felles produksjon. Praktikeren melder — som teoretikeren — pass når det spørres om en eksakt fordeling av forenede omkostninger på forenede produkter. Derimot ser praktikeren betydelig mere optimistisk på problemet å fordele felles omkostninger på felles produkter — ved hjelp av et »årsaksprinsipp«og rekke passende »fordelingsnøkler«.På maten oppnår en da å tilfredsstille det i og for seg meget rimelige ønske å fordele samtlige omkostninger på samtlige produkter, slik at en for hvert enkeltprodukt

keltproduktkan bestemme en egenpris (selvkostende,normalkostende 1.). Her kommerimidlertid og sier at denne beregningen er ikke to sure sild verd, — i alle fall har den ikke den verdi som praktikerengjerne Teoretikeren spør hva praktikeren vil bruke en slik beregning til. Praktikeren gir en rekke svar, og teoretikerengjør så en stor fornøyelse av hver gang med listig valgte eksempler å vise at til det gitte formål er praktikerens egenprisberegningmisvisende, som den leder til uøkonomiske konklusjoner og disposisjoner.Hva så den arme praktiker gjøre? Teorien har svaret ferdig: basere alle disposisjonerikke egenprisen, men på grense- (differens-, mer-, spesial-)omkostningene.Praktikeren altså oppgi å fordele samtlige omkostninger på samtlige produkter,og seg med å fordele de omkostningenepå som tilregnes dem uten noen krumspring — og så basere vurderingenav på en konfrontasjon av disse omkostningene med de tilsvarende inntekter.

Forfatteren, som tar teoretikernes standpunkt diskusjonen, går meget langt i retning å avvise mulighetene for en økonomisk total omkostningsfordeling. Han kjører her for alvor opp med de sambestemte og fellesomkostningene. Sambestemte omkostninger defineres som de hvis totalbeløp bestemmes av produksjonen av mere enn 1 vare. Forbruket av en råvare som blir brukt til flere forskjellige produkter, regnes til de sambestemte omkostninger. Fellesomkostninger defineres som de som må bæres av en virksomhets forskjellige varer under ett, eller flere perioders produksjon under ett. Faste omkostninger, stillstandsomkostninger, anskaffelsen av varige anlegg blir altså fellesomkostninger.

Etter de gitte definisjoner vil eksempelvis såkalte direkte materialer og direkte lønn kunne være sambestemte omkostninger. Hvis da variasjoner i produktmengden ikke betinger proporsjonal variasjon i de sambestemte hevder forfatteren at det ikke lenger foreligger noe riktig grunnlag for en total fordeling av slike sambestemte omkostninger pr. produktenhet. Her vil nok en praktiker ha vanskelig for å trekke definisjonen den grad etter hårene, at han i et slikt tilfelle skulle avstå fra å forsøke sig på en total fordeling av ikke-proporsjonale direkte på de enkelte produktslag.

Det teoretikeren i et slikt tilfelle vil gjøre, er å fordele rene »særomkostninger« og »spesialomkostninger« produktslagene ved å spørre: hva kan jeg spare ved ikke å produsere bestemte produktsag, — eller: hva vil jeg få i meromkostninger ved å produsere det? Det kjedelige er da at summen av de av de enkelte produkter forårsakede meromkostninger behøver å være lik summen av produksjonens totale variable omkostninger, — den kan bli såvel mindre som større på grunn av degresjons- og progresjonstendenser omkostningsstrukturen. Resultatet for et produkt kan også bli forskjellig alt etter i hvilken rekkefølge en tenker seg de forskjellige fjernet fra eller tillagt produksjonen.

Når praktikeren med sin egenprisberegningsteknikk særlige skrupler skjærer gjennom disse vanskelighetene, så bemerker teoretikeren til dette bare ganske tørt: »De i praksis anvendte fordelingsmetoder og de på basis deraf beregnede egenpriser får derfor til en viss grad et vilkårligt præg«.

Denne anklagen for en viss grad av vilkårlighet egenprisberegningen er vel ikke ukjent for praktikeren, og innrømmes vel også gjerne ham. Men han foretrekker åpenbart ofte en fordeling av samtlige omkostninger på produktene, selv om han vet at fordelingen ikke er korrekt i detaljer, fremfor å få seg forelagt en bare delvis fordeling av omkostningene produktene. Om denne innstiiling kan en vel si med svenskene at den er »mänsklig, men slarvig«. For imidlertid å gardere mot de muligheter for feilslutninger som også praktikeren ofte er oppmerksom på er tilstede i forbindelse med egenprisberegningene, det, at egenprisen regnes ut i to deler, — dels den fullstendige egenpris, og dels den del som utgjør den såkalte minimums eller bunnpris.

Forfatteren griper da fatt i disse minimums
og bunnprisberegninger og viser at
også disse må anvendes med stor skjønnsomhethvis

hethvisen ikke skal komme galt avsted. En konsekvens af teoretikerens offerdefinisjon er nemlig at en ved valg av en bestemt vare på grunnlag av dens minimumspris, ikke bare må undersøke om varen får dekket sine spesialomkostninger,men ta hensyn til om den gir minst like stort dekningsbidrag som en kan oppnå ved noe alternativt produkt. En vare kan altså ikke bedømmes isolert, — den må alltid ses i lys av de foreliggende alternative varer. Forfatteren konkluderer derfor: »I sin fulde konsekvens bliver bundprisernesberegning temmelig kompliceret sag, der kræver overblik over omkostningsogefterspørgselskurvernes — evt. ved produktionen af en række forskellige varer — over virkningerne af konkurrerende og komplementær efterspørgsel og over indflydelsenpå perioders omsætning og omkostninger.I vil beregningen sjældent eller aldrig kunne blive fuldt korrekt, da man savner nøjagtigt kendskab til alle disse forhold.Formodentlig man i regelen have bedst hold på den omkostningsmæssige side af beregningerne.«

Også når det gjelder anleggspolitiske avgjørelser forfatteren egenprisberegningenes og kommer til at de kan virke villedende fordi de ikke altid vil gi noe uttrykk for det mer i omkostninger en påtenkt disposisjon medfører. Her som ellers vil det ofte i egenprisen for et produkt inngå som ikke spares om produktet ikke produseres.

I et eget avsnitt om nettofortjenesten — som pr. vareenhet er lik forskjellen mellom salgsprisen og egenprisen — vises det hvordan dette begrep — som en nødvendig konsekvens er dd svakheter der hefter til egenprisbegrepet kan være villedende. I stedet lanseres begrepet dekningsbidrag (lik salgspris -f- spesialomkostninger) vil gi det nødvendige grunnlag for å kunne treffe de riktige valg.

Dette leder da naturlig over til priskalkulasjonen jo ofte hevdes å være omkostningsberegningens Egenpris- og normalsatsberegninger får igjen sitt pass påskrevet, man får enda engang se hvordan slike beregninger kan bære galt avsted ved bedømmelse av varegruppenes relative lønnsomhet. tas da til slutt opp til diskusjon spørsmålet om brukbarheten af kalkulasjonsformelen + fortjenestemargin« ved fastsettelse av salgspriser. Det er i anvendelsen denne kalkulasjonsformel en må se forklaringen på den store utbredelse som egenpriskalkulasjonen tross alle teoriens innvendinger den, likevel har i praksis — ikke minst som følge av den offentlige priskontroll, i en rekke land — bl. a. Norge — er basert på en egenprisberegning + en viss fortjenestemargin.

Konklusjonen på betraktningene er den i og for seg kjente at man i stedet for en vidløftig av egenprisen + en vilkårlig kunne komme raskere frem til målet ved å gå ut fra de teknisk meget lettere spesialomkostninger, og så legge til en noe større, men fremdeles vilkårlig margin. Problemet er i begge tilfelle å bestemme størrelsen av den »vilkårlige« — som bl. a. i høyeste grad avhenger etterspørselsforholdene.

I dette avsnittet oppnås det en viss utsoning den økonomiske teoretiker og regnskapspraktikeren. Teoretikeren innrømmer at praktikeren må handle raskt og under press, og at han må handle uten eksakt kjennskap til de øvrige virkninger som egne disposisjoner vil ha i markedet. »En vis afvigelse den faktiske prispolitik og pristeoriens regler behøver derfor ikke nødvendigvis være ensbetydende med, at der handles irrationelt«. Dette gjelder da først og fremst når egenprisberegningen nyttes som grunnlag for tillegg av en etter omstendighetene — og altså ikke alltid helt fast — margin. »Enhedsomkostningernes beregning (kan) her ses som led i et forsøg på at skønne efterspørgselens elasticitet på længere

Er da egenprisberegningen nå alt kommer til alt nødvendig? Forfatteren kvier seg for å si blankt nei på spørsmålet, men oppsummererpro kontra og viser at en like godt kan klare seg uten. Når egenprisberegningen likevel — tross de vilkårligheter den medfører— i åtskillig utstrekning, så må det forklares ut fra et ønske om å oppnå en viss pris-stabiliserende og pris-nivellerende virkningad vei. Det hele toner ut slik: »Selv om de har været grund til kritik og

forbehold, er dette ikke ensbetydende med, at enhver omkostningsberegning af det interneregnskabsvæsens er unyttig og vildledende«.

En sitter etter lesningen av boken igjen med et inntrykk av at forfatteren med bekymring sett på med hvilken kullsviertre regnskapsteknikerens beregninger ofte møtes, og at han har satt seg som mål å rope et varsko. Han har i stedet villet slå et slag for en mere grenseomkostningsbetonet og etterspørselsbestemt Fremstillingen problemene kan også ses som noe av en reaksjon mot den mere eller mindre tyskpåvirkete kalkulasjonsteknikken for i stedet legge opp problemene på mere angelsaksisk Det har også vært forfatteren maktpåliggende å understreke en ofte glemt grunnsetning i kalkulasjonsteknikken, — nemlig at enhver beregning må være tilpasset formål, og at en ikke kan gå ut fra at det er noen standardberegning som passer for alle formål, eller at en beregning for et bestemt formål skal kunne ha noen gyldighet også i relasjon til et annet formål.

Det har lykkes forfatteren å finne rammende aksentuerte uttrykk for sine synspunkter. har sikkert en stor misjon, — ikke bare som en penetrerende lærebok, men også blant rutineplagede regnskapsteknikere og innenfor mere disponerende bedriftsledelse — som jo er den egentlige konsument og fortolker regnskabsteknikerens rapporter.