Denne artikel handler om inter-organisatorisk økonomistyring, især om hvorledes begreberne 'Open book accounting' (Lamming, 1993; Christopher, 1998) og 'Target Cost Management' (Tanaka et al., 1993; Sakurai, 1996; Cooper & Slagmul-

Resumé

Det interorganisatoriske fremhæves i stadig
større omfang som afgørende for udviklingen af
den enkelte virksomheds konkurrenceevne.
Mange ledelseskoncepter, somf.eks. 'Supply
Chain Management', 'Lean Production' og
'World Class Manufacturing', agitererfor denne
position, og har påvirket en række innovationer
indenfor økonomistyringen. Alen hvad
vil det egentlig sige at kontrollere det inter-organisatoriske
igennem økonomistyringsteknologi?
Denne artikel stiller spørgsmålet og analyserer
effekter af og betingelser for den inter-organisatoriske
økonomistyring gennem casestudier af to
virksomheder, der introducerede hhv. 'Open
Book Accounting og 'Target Cost Management'
i bestræbelserne på at forbedre deres underleverandørstyring.
I analyserne vises det, hvordan
skærpet inter-organisatorisk økonomistyring,
ikke alene er et teknisk spørgsmål, men også, at
det er et meget mere grundlæggende spørgsmål
om, hvorledes indsigt og viden kan anvendes til
at skabe og udbygge relationer i og mellem virksomheder.

der, 1998) fastlægger og muliggør inter-organisatorisk
styring. I takt med en stadig
stigende forståelse af den enkelte virksomheds
strategiske afhængighed af underleverandører,
i bestræbelserne på at
etablere et konkurrencedygtigt produktionssystem,
er begrebet Supply Chain
Management dukket op (Piore & Reiter,
1996; Christopher, 1998; Skjøtt-Larsen,
1999). Det inter-organisatoriske fremhæves
som stadig mere vigtigt og bliver
gjort til genstand for ledelse (Hines, 1994)
igennem 'Lean Production' (Womack et
al., 1990; 1996; Cooper, 1995; Dimancescu
et al., 1997 ) og 'World Class Manufacturing'
(Schonberger, 1986), og det bliver
målet at etablere tætte relationer med underleverandører.

Men hvad vil det sige at komme tættere på, og at etablere tætte relationer med underleverandører? Denne strategi har flere aspekter (se f.eks. Lamming, 1993, p. 194), hvoraf udvikling af informationssystemer er ét:

Obviously, for the lean approach to
work, the supplier must share a
substantial part of its proprietary
information about costs and productions
techniques. (Womack et al.,
1990, p. 149).

Økonomistyrings- eller ledelsesteknologier har en plads i bestræbelserne på at etablere systematiske underleverandørrelationer ikke alene i litteraturen, men også i de to cases om LeanTech og NewTech (pseudonymer), som skal diskuteres i det efterfølgende. Ledelsesteknologier blev vigtige i de to virksomheder i bestræbelserne på at etablere en mere konkurrencekraftig underleverandorrclation, derleverandorrclation,efter man havde outsourcet visse dele af virksomhedernes processer.

Underleverandørerne blev gennem informationsudveksling i stort omfang integreret ret direkte i virksomhedernes styringsaktiviteter, og de var på flere måder endda med til at definere eller fastlægge, hvorledes man i det hele taget kunne forstå de to virksomheders særtræk og grænser. Gennem styring via og af information på tværs af organisatoriske grænser konstrueredes et helt nyt felt - det virtuelle (Norton & Smith, 1998; Hale & Whitlam, 1997, Mouritsen, 1999, Sotto, 1997) - til at muliggøre, mobilisere og realisere styringsaktiviteter. De inter-organisatoriske økonomistyringsmekanismer fungerede både som en hjælp til at påvirke andre på distancen, men de virkede også tilbage og påvirkede virksomhederne selv i deres stadige udvikling af egen særlig kompetence. Hvad der tidligere lå inde i virksomheden ligger nu ude, hvad man tidligere havde adgang til direkte, har man nu adgang til gennem formaliseret rapportering.

Casene illustrcrer, hvordan information
om outsourcerede processer skabte grundlag
for en re-konstruktion af virksomhederne.
De nye informationsstrukturer skabte
en ny type integration og sammenhasng,
som kun var der pga. informationsstrukturerne.
Virksomheder, som outsourcer, dekonstrueres.
De deles op, noget lasgges ud
og andet beholdes inde i virksomheden.
Casene viser, hvordan ledelsesteknologier
eftcrfolgende re-konstruerede virksomhederne,
hvilket var en udfyldning af et ledelsesmsessigt
- eller indsigtsmaissigt -
tomrum, outsourcingen producerede. Genncm
information fyldtes det tomrum op

ved at skabe et nyt felt for styring: det inter-organisatoriske flow, som trækker de forskellige virksomheder sammen om produkter, ydelser og produktudvikling.

Artiklen er struktureret i fem afsnit. Først præsenteres de to ledelsesteknologier som blev mobiliseret i de to virksomheder i bestræbelserne på at etablere interorganisatorisk kontrol. Dernæst gives en beskrivelse af vores forskningsmetodik og en præsentation af de virksomheder, hvori vi foretog vores studier. Herefter følger den egentlige analyse af arbejdet med at etablere inter-organisatorisk kontrol i hver af de to virksomheder. Analysen rundes af med en diskussion af analyserne, og der afsluttes med en konklusion.

Ledelsesteknologierne 'Target Cost Management' og 'Open Book Accounting'

'Target Cost Management' og 'Open book
accounting' er to ledelsesteknologier som
man mobiliserede i NewTech og LeanTech
for at påvirke den inter-organisatoriske styring.
De er begge strategiske i den forstand,
at de vanned til at skabe virksomhedernes
økonomiske strukturer og sammenhænge.

'Open book accounting' anvendes i produktions - og 'Supply Chain Management'litteraturen til at fange de oftest positivt beskrevne konsekvenser af øget åbenhed om omkostningskalkulationer mellem forskellige parter i forsyningskæden. Eksempelvis skriver Christopher:

"Open book accounting is another manifestation of this move towards transparency by which cost data is shared upstream and down-stream and hence

each partners profit is visible to the
others." (Christopher, 1998, p. 235).

'Open book accounting' cr en del af en
strategi hen imod lean produktion. Information
om produktionsprocesser i Icvcrandorvirksomhcderne
bliver et vacscntlig
element i bestraebelsernc pa at styre vareflows
mellem virksomheder. Information,
som tidligere var lukket inde, er gjort aben
og pa den made kan man foretage nye korrektioner
og interventioner og pa den made
fa omkostningsbesparelser i gang. Men
hvordan fungerer sa det? Deter et af
sporgsmalene for den efterfolgende diskussion

'Target Cost Management' er en økonomistyringsteknik,
der sætter fokus på
styring af udviklings- og designprocessen
(Moden & Sakurai, 1989; Sakurai, 1996;
Tanaka et al., 1993; Cooper & Slagmuldcr,
1997).

'Target cost management (TCM) is a management technology using scientificf formal principles and technologies to establish a cost target, breakdown the cost target and improve cost. TCM adopt these technologies through the development and design phases in order to achieve product specification cost within the cost targets that are included in the life cycle cost: development, design, manufacturing, distribution, sales, usage, and disposal costs' (Tanaka eta f., 1993, p. 35).

Typisk er omkostningsobjekter, der stillet
target costs op for i udviklings- og designfase
n, funktioner Funktionsanalysen
er ofte er tæt forbundet med Target

Costing og består af en analyse af produktets funktionelle egenskaber. Denne analyse de-konstruerer produktet i en række over- og under funktioner, og denne funktionskategorisering skal ideelt set konstrueres af kunden selv, men ellers af aktører i virksomheden med en markedsforståelse (Tanakatftf/., 1993, p. 61).'

Funktionsanalysen danner baggrund for
en kundeorienteret definition af produkter,
der efterfølgende kan anvendes i en
target costing proces, hvor de enkelte
funktioners target cost er et afgrundlagene
for design og udvikling af produktet
(Tanaka et al., 1993, p. 49). Her skabes ansvar
og synlighed vedrørende produktets
funktioner, og da der etableres en kundeorientering
tidligt i et produktlivscyklus,
kan der muliggøres omkostningsreduktioner
med stor effekt, idet op mod 80% af et
produkts omkostninger grundlægges i udviklings
- og designfasen (Blanchard, 1978;
1986). Når design lægges ud kan funktionsanalysen
og target costing blive væsentlige
dele af inter-organisatorisk økonomistyring.
Åbenhed omkring omkostingsdata
og funktionskriterier er vigtig her
ligesom i vores case om NewTech.

Forskningsdesign og metodik

Artiklen tager afsæt i to casestudier af
virksomheder, hvor man bevidst arbejdede
på at integrere outsourcing i virksomhedens
strategi. Dataindsamlingen foregik
gennem interviews. Et par enkelte gange
var vi med som observatører til møder,
hvor man debatterede underleverandørstyring.
Vi søgte på intet tidspunkt at påvirke
processerne i virksomheden. Målet for studiet
var under hele forløbet forståelsesorienteret
i den forstand, at vi ønskede at skabe

en forståelse for betingelser og effekter for
inter-organisatorisk økonomistyring i de
enkelte virksomheder.2

I alt gennemforte vi omkring 15-20 interview
med repraesentantcr fra den cnkelte
virksomheds forskellige funktioner. Interviewene
var semi-strukturerede og
kredsede omkring emner som innovation,
fleksibilitet, outsourcing og ledelsesteknologi.

Outsourcing som strategi i NewTech og LeanTech - to hightech virksomheder

Både NewTech og LeanTech (begge pseudonymer)
fremhævede sig selv som kundeorienterede,
og de havde en bred portefølje
af kundetyper. Gennem innovationsog
fleksibilitetsstrategier havde begge
virksomheder fundet sig en markedsposition
som markedsledere, men konkurrencen
sagdes at være hård.

Virksomhederne var endvidere karakteriseret
ved at de begge for nyligt havde
foretaget outsourcing af en række af deres
vigtige og værdiskabende processer. I
NewTech havde man outsourcet store dele
af produktudviklingsarbejdet, mens man i
LeanTech outsourcede store dele af virksomhedens
produktionsprocesser. Begge
rækker af outsourcinger var elementer i
virksomhedernes strategi om at skabe mere
strømliniede - eller 'lean' - strukturer.
Outsourcing sås i begge virksomheder som
nødvendig for at kunne fastholde deres
konkurrenceevne. Produktchefen i New-
Tech udtalte:

'Outsourcing har vi ganske simpelt
være nødsaget til for at kunne skabe
konkurrencedygtige produkter'

I LeanTech blev outsourcing også forbundet
med konkurrenceevne. Logistikchefen
pointerede:

'Skal vi have en trimmet organisation er det altså nødvendigt at outsource store dele. Det var der ikke basis for før i tiden, men i dag er det nødvendigt.'

I denne artikel skal vi ikke følge de nærmere omstændigheder omkring beslutningsprocessen, der var baggrund for outsourcingerne i de to virksomheder, men vi skal blot konstatere, at dette tiltag i begge virksomheder blev knyttet sammen med forestillingen om konkurrenceevne. I det følgende skal vi i stedet sætte fokus på det ledelsesmæssige tomrum, der blev en konsekvens af outsourcingen, og det arbejde der blev sat i gang for at etablere en interorganisatorisk

NewTech: Outsourcing af udvikling og etablering af target costing og funktionsanalyse

NewTech var en mindre elektronik-producent, der solgte alarmsystemer til industrien, det offentlige og private kunder. Systemerne var tiltænkt at kunne afsikre kunderne mod både brand og tyveri. Produkterne var komplekse, idet der indgik mange forskellige teknologier. Eksempelvis udgjorde infrarøde, termostatiske og molekylære sensorer samt analog og digital signal behandling blot nogle af de områder, der anvendtes i virksomhedens produkter.

I NewTech anså man sig for at være på forkanten med den teknologiske udvikling, som så var grundlaget for virksomhedens konkurrencevene. Dette var et bevidst vidstvalg, og det havde reelle konsekvenser, understregede produktchefen:

"Det er vores position som teknologifører', gør os konkurrencedygtige, og det forpligter altså. Vi kan ikke blot tillade os at læne os tilbage og kopiere. Her vil prisen få en meget større betydning, og jeg tror ikke på, at den form for konkurrencestrategi er rentabel på et marked som vores, hvor der hele tiden kommer nye produkter. Her er det rart at være med i første vogn og være med til at tjene penge fra begyndelsen".

Ved hele tiden at være på forkant kunne NewTech selv definere, hvad man burde kunne forvente af et sikringssystem. Kundens behov fremhævedes ligefrem som afgjort af NewTech selv. Produktchefen forklarede:

"Nogle af vores kunder har fastansatte sikkerhedsrepræsentanter, og de beskæftiger sig fuld tid med sikringsproblemer i de enkelte virksomheder eller institutioner. Men det er i høj grad os, der fortæller dem, hvad der kan lade sig gøre og hvilke nye muligheder, der findes. Hvad vores privatmarkedskunder angår, har de ikke begreb om systemerne som sådan. De vil blot have noget, der fungerer. Her er det også vores opgave at gå ud og fortælle dem, hvad der kan lade sig gøre."

NewTech skabte altså teknologisk innovation. Presset fra konkurrende virksomheder var imidlertid anset for ar være hårdt, og man anså tid for at være en helt central konkurrencefaktori bestræbelserne på at kunne

forblive på markedet. Derfor var det
NewTech strategi hele tiden at gennemføre
en hurtig teknologisk udvikling.

Outsourcing af udviklingsopgaver

Dette krav om hurtige udviklingstider var årsag til, at man begyndte at outsource. Til at begynde med, fik man kun udviklet enkelte moduler hos leverandørerne, men senere blev stort set hele udviklingsaktiviteten outsourcet. Tilmed begyndte man også at outsource en stor del af de ad hoc udviklingsopgaver, som NewTech skulle

kunne håndtere for at indfri særlige kundeønsker. Denne proces indebar, at udviklingsafdelingen i NewTech blev kraftigt reduceret. En uundgåelig udvikling, forklarede

"Vores teknologiske position er utrolig kompleks. Pludselig viser der sig en ny mulighed med en ny teknologi, og det kan ændre markedet totalt for et produkt. At begynde og skabe kompetencer indenfor denne nye teknologi tager lang tid, og det er der ganske simpelt ikke tid til inden for vores branche.

Hvis vi skal være med bliver vi ganske
simpelt nød til at købe det udefra. Og
så indarbejde det i vores produkter.
Næsten al ny teknologi i vores produkter,
kommer udefra."

Underleverandørerne opdeltes i to: en
gruppe, der arbejdede med produktion og
udvikling af standardenheder, og en anden
gruppe som var optaget af udvikling af
kundespecifik og specialiseret teknologi.
Begge arbejdede med processer, som efter
sigende havde stor betydning for produktudviklingstiderne.

Den første gruppe af underleverandører
ansås som en kompetent ressource til produktionen
af standardkomponenter, der
indgik i NewTechs udviklingsarbejde. Underleverandørerne
udgjorde et intellektuelt
bibliotek af mulige komponenter til
forskellige konstellationer af teknologi,
som kunne integreres i nye produkter.
Tætte kontakter til disse leverandører var
væsentlige, fordi det kunne få dem til at
forstå, hvordan standardkomponenter kunne
udvikles for at være fremtidssikret.

Den andcn gruppe af leverandorer var
en smule anderledes, da de var direkte involveret
i udviklingsprojekter. Alarmsystemer,
sorn skulle kunne bruges professionelt,
sagdes ofte at skulle igennem saerlige
tilpasninger. NewTechs behov for at gennemfore
denne tilpasning hurtigt og effektivt
varetoges af underleverandorer. Kn
udviklingsingenior fortalte:

"Vi anvender eksterne udviklingsingeniører en hel del. F.eks. har vi anvendt underleverandører til printdesign og digital programmering. Pointen er, at vi via de eksterne underleverandører sparer tid og ressourcer."

Tidligere havde man en stor udviklingsafdeling,og
teknologiindholdet i produkternevar
forholdsvis begrasnset. Der var ansatet
stort antal ingeniorer, som skulle udvikleog
forberede et begrasnset antal tcknologiertil
anvendelse i hele virksomhedensproduktprogram,
som dengang blot
bestod af 2 til 3 produkter, som endda
'holdt' i mange ar pa markedet. Produkternesholdbarhed
pa markedet reduceredes
imidlertid kraftigt som tiden gik, idet der
kom en stadig hojere frekvens af nye teknologiskemuligheder.

nologiskemuligheder.Det blev vanskeligereog vanskeligere at følge med. Derfor tog man konsekvensen og outsourcede, hvad man tidligere anså for kerneprocesser.Chefen for produktdivisionen forklarede:

"Markedspotentialet i den teknologi vi arbejdede med blev mere og mere usikker, og de teknologier vi skulle handtere i udviklingsafdelingen blev flere og flere. Derfor tog vi konsekvensen og outsourcede stort set de fleste af vores udviklingsaktivitcter. Vi har selvfolgelig stadig nogen indenfor, men de fleste er outsourcet i dag."

De krav, der blev stillet fra markedet om innovation, var virksomheden ganske enkelt ikke i stand til at honorere, pointerede virksomhedens produktchef:

"Hvis vi i NewTcch selv skulle udvikle alle de nodvendige tekniskc enheder og komponenter, som vi har brug for, skulle udviklingsafdelingen vaere tre gange sa stor, som den emu. Deter derfor vaesentligt, at vi er i stand til at udnytte det potentiale, der findes hos underleverandoreme".

Denne konvertering af intern udviklingskraft til ekstern afhjælpning betød forandringer. For det første i form af et behov for at re-etablere styringen med de processer, som tidligere var blevet anset for nok så vigtige for virksomhedens konkurrenceevne, men også for det andet i form af et behov for at re-konstruere ideen om virksomheden, og hele dens idé om konkurrenceevne.

Target Cost Management - om muligheden for at reetablere kontrol og genskabe virksomheden

Med udgangspunkt i Target Cost Management (Tanaka et al., 1993; Sakurai; Cooper & Slagmulder, 1997) udviklede man en intcr-organisatorisk økonomistyring, der sattes fokus på, hvordan den kunne udfolde sig og tilpasse sig virksomhedens strategi. Endvidere fik denne ledclscsteknologi en uventet rolle i forbindelse med fastlæggelsen af virksomhedens nye 'kerne kompetence'. Ikke mindst viste det sig også, at en anden mere traditionel ledelsesteknologi - indkøbsbudgettet - kunne fungere som et supplement til target cost management ved at kommunikere en betydelig finansiel

Outsourcingen af udviklingsprocesserne
havde klart efterladt et ledelsesmæssigt
tomrum pointerede produktchefen:

"Ja, da vi outsourcede havde vi klart overladt en række processer som vi tidligere anså som vores kerne processer - noget vores fremtidige økonomiske situation afhang af til eksterne leve-

randører. Det var ligesom vi havde mistet noget og ikke rigtig havde føling med tingene. Vi arbejdede derfor som gale for at etablere et eller andet. Her var det vi tog fat på target costing konceptet."

Target Cost Management blev introduceret af logistikchefen, og det kom til at spille en vigtig rolle i arbejdet med at etablere inter-organisatorisk økonomistyring. Det var ikke en formaliseret Target Costing Procedure (se f.eks. Tanaka et al., 1993, p. 35-37), men der blev lagt en række over-

ordnede retningslinier for, hvordan udviklingsprocessen
burde kunne styres.

Imidlertid harmonerede den stramme styring, der lå i opstilling af target cost for elementerne i udviklingsprocessen, dårligt med den herskende tanke om teknologiskub'. oplevede, hvad man kunne kalde, betydelig teknologi-elasticitet' markedet, og teknologisk fornyelse blev af NewTech forstået som virksomhedens egentlige 'value-driver'. Dette passede dårligt med at lægge stramme omkostningsbindinger på underleverandører i deres udviklingsarbejde. Desuden udviklede underleverandørerne i stigende grad teknologi, som NewTech ganske enkelt ikke kendte omkostningerne for. Produktchefen

"Altså det her med at diskutere omkostninger
på et så specifikt niveau i underleverandørernes
udviklingsproces, det
harmonerer dårligt med vores tanke om
at skabe innovation. Husk på, at det er
os, der sætter standarderne på markedet.
Det er hele tiden nye teknologier,
vi har med at gøre, og de er altså meget
vanskelige at sætte target costs for.
Selvfølgelig har vi nogle overordnede
mål for omkostninger på de ny udviklede
produkter. Men de er ikke egentlige
specifikke target costs som specificeret i
teknikken."

Omkostningsansvarlighed anså man i NewTech som væsentlig for at kunne fastholde produktet i markedet så længe som muligt, og dermed 'holde konkurrenterne fra fadet'. Det skulle imidlertid ikke ske, pointerede man i NewTech, gennem specifikke target costs, men i stedet ved at ap-

pellere til underleverandørerne om at være
ansvarlige og at arbejde mod omkostningsforbedringer
på eget initiativ.

Et andet aspekt af Target Cost Management
- funktionsanalysen (Tanaka et al.,
1993; Cooper & Slagmulder, 1998) - viste
sig derimod anderledes velegnet til at
etablere en egentlig styring af underleverandørernes
udviklingsproces. Funktioner
var et sprog, der var væsentligt at diskutere
med underleverandørerne, og herigennem
var det lettere at stille krav til underleverandørerne.
Funktionsanalysen understøttede
produktudvikling, fordi den fremmede
en systematisk diskussion mellem
NewTech og underleverandører om designenes

"Vi har nogle performancekriterier i relation til funktionaliteten af enheder og løsninger, vi får leveret af underleverandørerne. Vi diskuterer funktionalitet med underleverandørerne, og holder dem ansvarlige for den."

Gennem information om funktionalitet kom der fokus pa kontinuerlig forbedring. De blev tekniske kategoricr, som strukturcrede udviklingsarbejdet i NewTech, og dc blev en ledelsesteknologi i den forstand, at de kunne mobilisere kriterier for handling og forklaringer pa, hvordan NewTech kunne blive (mere) konkurrencedygtig. NewTech var teknologisk leder i markedet, og evnen til at praesentere nye typer alarmsystemer var vigtigere end at na en bestemt markedspris.

Men nyudviklingerne måtte styres. Det fandt man hurtigt ud af. En nyudviklet enhedskulle passe nøje ind i virksomhedens serviceringsteknologi og monteringsstrategisamt

gisamtskulle kunne tilknyttes den centraleenhed, som var kernen i NewTechs overvågningskoncept, ellers ville udviklingsarbejdetvære spildt. Netop dette ansås for særligt centralt i bestræbelserne på at positionere sig på markedet i forholdtil konkurrenterne. Funktionalitet blev på denne måde strategisk, og funktionsanalysenblev en økonomisk styring, der var funderet på ikke-finansiel information.

Det var netop dette arbejde som skabte NewTechs rolle på markedet som teknologikoordinator', funktionaliteterne indeholdt præcist de forhold, der skulle fungere som teknologisk referenceramme. Hvad fleksibilitet var for NewTech ændrede sig med outsourcing og indførelse af det særlige aspekt target costing. Virksomheden stod overfor et krav om fleksible underleverandørrelationer, så det blev muligt at 'swappe' fra den ene leverandør til den anden, og udnytte de teknologiske potentialer, der lå her. Samarbejdet mellem underleverandør og NewTech blev strategisk. De tilbageblevne udviklingsingeniører gennemførte dette arbejde.

I funktionsanalysen blev det formaliseret,
hvad et TW^Zk^-produkt var for noget,
og det gav mulighed for at styre underleverandorernes
udviklingsproces hen imod
et AVa^'/^-produkt. Det var praecist det,
som ifolge produktchcfen gav produkterne
en sasrlig identitet, og det var i lioj grad
heri, at kunderne ville masrke forskellen
til andre produkter. Produktchefen udtalte:

'Nogle af vores konkurrenter får bare
produkterne råt fra deres underleverandører.
Det gør vi ikke, vi forsøger at

få dem til at matche vores virksomhed. Vi har en særlig måde at gøre tingene på, og det skal altså også ind i produkterne. Vi er ikke gode nok til det endnu, vi skal blive bedre til det'

Forestillingen oin NewTech som teknologiudvikler'
dc idcntitctsproblcmcr, det
medforte eftcr at store dele af virksomhedens
udviklingsprocesser blev outsourcet,
aflostes af en ide om New Tech som en teknologi-koordinator'.

understottede virksomheden i denne forstaelse
og blev en central ledelsesteknologi
i bestrasbelsen pa at forankre denne
virksomhedsidentitet.

Efter outsourcingen var virksomhedens udviklingsafdeling reduceret til ret få personer, der foretog intern koordinering og opfølgning på de forskellige leverandørmarkeder, samt enkelte specifikke udviklingsopgaver. Det tog man konsekvensen af og ændrede symbolsk afdelingens navn fra 'udviklings-' til 'produktdivisionen'. Her fik udviklingsingeniørerne nye kolleger i form af en række salgsingeniører og markedsføringsfolk.

LeanTech: Om open book accounting' og inter-organisatoriske produktionssystemer

På verdensmarkedet for kommunikationsudstyr
var der et stigende behov for at
kunne håndtere lyd- og billedsignaler gennem
digital teknologi, der kunne give øget
transmissionskapacitet. LeanTech var aktør
på dette marked, hvor man de sidste 15 år
havde produceret højkvalitetsprodukter til
teleselskaber og radio- og tv-stationer over
hele verdenen. LeanTech beskrev selv sit
forretningsgrundlag som:

"At dedikere sig til udvikling, fremstilling og markedsføring af kundespecifikke produkter inden for højkvalitets digital lyd- og billedtransmission med radio, TV- og telekommunikationsudbydere i hele verden som målgruppe".

De seneste år havde man gennemgået en
kraftig ekspansion, hvor omsætningen var
blevet mangedoblet. Fleksibilitet har
været et nøglebegreb i denne ekspansion,
idet man startede med at lave udviklingsopgaver
for én enkelt stor kunde og efterhånden
gik over til at udvikle et egentligt
produktprogram samtidig med, at man
søgte at opretholde fleksibilitet ved at tilbyde
kundespecifikke løsninger.

Outsourcing af produktion

På produktionssiden \\-ax LeanTech selv stået for en stor del af arbejdet, men på baggrund af den kraftige aktivitetsfremgang begyndte man i stigende grad at anvende underleverandører for at få produktionskapaciteten til at følge med. Produktionsmæssigt tog man 2 år tidligere den fulde konsekvens af denne udvikling og outsourcede hele produktionen til underleverandørerne, da man blev konfronteret med et valg mellem at investere i ny produktionsteknologi eller at outsource.

Siden outsourcingen skete der en stor koncentration af kunderne på det europæiske marked samtidig med at produkterne fra de fire dominerende udbydere rent teknisk blev mere ens. Det produkttekniske forspring blev mindre for Lean- Tech, fordi der skete en større standardisering af produkterne på verdensmarkedet. Kunderne blev endvidere teknisk set mere reuerfarne og efterspurgte mere produkter for deres brugervenlighed end deres tekniske detaljer. Samtidig hermed blev kundeordrerne større på grund af fusioner på det europæiske telemarked, hvilket øgede presset på prisen.

En hurtig produktionstid og en omkostningsreduktioner så man derfor som det afgørende indsatsområde for at sikre sig i konkurrencen. Logistikchefen sammenfattede det nye markedskrav og fleksibilitet i produktionen således:

"Vi stod med ct krav om at udvikle vorcs produktionsfleksibilitet. Det gor vi ved at reagcre hurtig pa kundcordrer og eliminere alt spildtid. Samtidig var dcr et krav om omkostningsreduktioner. Dot stilledc nyc krav til virksomhederne og deres underleverandorer."

Logistiklcdelscn pabegyndte ct intcnst arbcjdc med at forbedre levcringstidcrnc og produktionsarbejdet. Udfordringcrnc var store og man stod med et ny og anderledes pres pa omkostninger og fleksibilitet, der stilledc nye udfordringer til underleverandorerne, som man kort forinden havde outsourcet en stor del af udviklingen til. Logistikchefen forklarede disse nye udfordringer i forhold til de inter-organisatoriske

"Underleverandørerne havde jo hovedparten af vores produktion. Så det var i høj grad herfra omkostningsbesparelser skulle komme. Det hele afhang af, om vi var i stand til at indlede et tættere samarbejde med underleverandørerne i bestræbelserne på at reducere omkostningerne og levere hurtigt."

Hcrtil kommer, at underlcverandorstyringen
pavirkcdes kraftigt af arbejdet i savel
salgsafdclingen som udviklingsafdelingen.
En mulig forogelse af produktionsfleksibilitctcn
omfattede ogsa salgsafdelingen og
udviklingsafdclingen, idct anvendclse af
komponenter og variationcn i printpladcr
skabte stor kompleksitet for hclc produktionen
mcd forogelse af levcringstiden
som folge. Historisk havdc Lean Tech sit
okonomiske grundlag i udviklingsopgavcr
for en enkelt stor kunde, mens dc seneste
ars kraftige omsaetningsfremgang udspringcr
af et intenst salgsarbejde pa hele vcrdensmarkedet.
Savel udviklingsafdelingcn
som salgsafdclingcn havdc dcrfor dc senestc
ar indtaget en central placcring i.f.t.
hvad dcr opfattes som det okonomiskc
grundlag for LeanTech. En position hvorfra
man har defineret fleksibilitct som kundctilpassede
produkter ud fra et fleksibclt
produktprogram.

'Open book accounting' - om de nye udfordringer og etableringen af en inter-organisatorisk styring

'Open book accounting' blev etableret med hovedparten af virksomhedens montageleverandører i bestræbelserne på at komme tættere på dem, og herigennem skabe grundlaget for et mere effektivt produktionssystem. Oprindelig var tankegangen hermed at skabe et udgangspunkt for en læring mellem underleverandørerne, forklarede logistikchefen:

"Når vi etablerede åben bog regnskaberne med montørerne, var det fordi vi havde en intention om, at vi kunne skabe et samarbejde på tværs mellem underleverandørerne og på denne måde

skabe grundlag for et mere trimmet produktionssystem."

Ved dette samarbejde havde logistikledelsen
fact adgang til vaesentlige tids- og 0111kostningsregistrcringer
i produktionsprocesserne.
Konkret havde man indfort
stregkoder pa hele materialeflowet fra leveringen
af dc enkeltc komponenttyper og
viderc frem til den endcligc afsendclsc af
produktet til kunden. Endvidere fik man
en detaljeret viden om omkostningsstrukturen
hos underlevcrandoren. De aktuelle
informationer fra underleverandorerne var
omstillingstider pa montagemaskinerne, mellemvarelagerstorrelse,

Efter outsoucing af produktionen havde man mistet følingen med produktionen. Den fik man nu igen. Logistikchefen sagde om den åbne adgang til tids- og omkostningsregistreringer:

"Åben adgang til tids- og omkostningsregistreringer hos montageleverandørcn er i dag nøgleelementer for vores arbejde med at forbedre produktionsfleksibiliteten".

Logistikchefen indledte et arbejde i rollen som koordinator mellem montørerne og fik på denne måde forbedret synlighed i systemet. 'Open book accounting' åbnede mange muligheder for benchmaking-studier mellem leverandørerne og forbedringer af processerne hos leverandørerne. Tilmed blev produktionsplanlægningen bedre, påpegede logistikchefen, da de åbne bøger gav ham overblikket over produktionsbelægningerne hos de forskellige leverandører, og derudfra kunne disponere.

'Open book accounting' og de finansiellesåvel

lesåvelsom ikke-finansielle informationer om produktionsprocessen gav imidlertid også logistikken en hidtil uset mulighed for at problematisere den eksisterende organiseringi LeanTech ud fra markedskravet om hurtigere levering og konkurrencedygtigepriser. Produktionschefen påpegede:

"Pludselig stod vi med et arsenal af informationer,
der synliggjorde konsekvenser
og problemer ved de beslutninger
som udviklingsingeniørerne og
salgsingeniørerne foretog i deres arbejde
i forhold til de nye markedskrav. Det
blev vi i stand til gennem vores åben
bog arrangement".

Gennem 'open book accounting' med montageleverandørerne fik logistikledelsen adgang til finansiel information, der synliggjorde tids- fomkostningsforbruget i produktionsprocesserne. De finansielle såvel som ikke-finansielle målinger anvendte logistikledelsen i arbejdet for en øget produktionsfleksibilitet, men det var et arbejde, der fik en anden drejning end man oprindeligt havde forestillet sig.

Udviklingsarbejdet

Gennem 'open book accounting' fik logistikledelsen problematiseret store dele af det komponentudvalg, som udviklingsafdelingen gjorde brug af i sit udviklingsarbejde. Logistikchefen fortalte herom:

"I udvikling var man imod ideen om preferred types. Man mobiliserede en masse tekniske argumenter for at anvende alle mulige og umulige komponenter, men det afgørende har været at vi gennem vores 'open book account-

ing' kunne fremvise de tids- og omkostningsmæssige ulemperne ved at have mange komponenter og fordelen ved at have få."

Mange komponenter gav mange omstillinger af montagemakinerne, hvilket medførte at maskinen stoppede, og at der manuelt skulle sættes andre komponenter på. En omstilling var derfor tidskrævende og øgede omkostningerne. Gennem viden om omstillingstider- og omkostninger på montageprocesserne blev logistikledelsen i stand til at sætte spørgsmålstegn ved mængden af komponenter, og det fik reduceret antallet af anvendte komponenter fra 15000 til 5000. Logistikchefen fortalte om denne reduktion af komponentudvalget:

"Vi må naturligvis ikke ødelægge vores konkurrenceevne ved at begrænse udviklingsfolkene, men der er ikke nogen grund til at have absolut alt inden for komponenter. Førhen havde vi et meget stort overlap af komponenter, og det bliver problematisk i montageprocessen, fordi det kræver mange omstillinger af montagemaskinerne og derfor både koster tid og penge - det kunne vi fremvise helt konkret, da vi havde fået etablerede åben bog arrangement med montageleverandørene."

Netop 'open book accounting' bidrog med et 'arsenal af information', som man ikke tidligere havde kendt til i LeanTech. Informationenhavde man ganske simpelt ikke, dengang produktionen lå i LeanTech selv. Her mente man, at man havde føling med tingene, og der opstod aldrig en så minutiøsindskrivning af de økonomiske og logistiskeforhold

gistiskeforholdomkring processerne, som
tilfældet var, da der blev etableret 'open
books' med underleverandørerne.

Salgsarbejdet

Fra logistikledelsens side var indsatsen rettet mod at øge salgsingeniørernes opmærksomhed mod de produktionsmæssige implikationer, som salgsingeniørernes arbejde med kundetilpasningen medførte. Kundetilpasningen medførte store udsving i, hvilke print der skulle bestilles, hvilket reducerede produktionens evne til at levere hurtigt. Logistikchefen sagde:

"Prognoser vil altid være forbundet med en vis usikkerhed, og vi er derfor nødt til at producere noget til lager for at kunne levere hurtigt. I vores situation er problemet bare, at en yderligere produktionsfleksibilitet kræver alt for store lagre, og at det i høj grad skyldes salgsingeniørernes konstante kundetilpasning - det er dét, vi vil prøve på at ændre".

Logistikledelsens arbejde med at øge effektiviteten i produktionssystemet var rettet mod, at salgsingeniørerne skulle orienteres mod andre salgsvariable end den rent fysiske tilpasning. Logistikchefen forklarede salgsingeniørernes salgs- og planlægningsarbejde på følgende måde:

"Kunderne er ikke eksperter og denne
minutiøse tilpasning til den enkelte
kunde er mere salgsingeniørernes værk
end det er udtryk for et egentlig ønske
fra kunderne!"

Som na^vnt var kunderne teknisk set
uerfarne, og den kompleksitet, som de

mange forskellige færdigvareenheder, sælgerne anvendte i deres tilpasningsarbejde, medførte, så logistikledelsen som udtryk for salgsingeniørernes ureelle definitioner af kundernes behov. For logistikledelsen handlede det derfor om at få sælgerne til at 'skære ned'. Konkret drejede det sig om, at logistikledelsen tænkte sig at gøre sælgerne ansvarlige for opbygningen af mellemvarelageret. Logistikchefen

"Sælgerne laver jo en prognose over de færdigvare de regner med at skulle bruge. Hvis de ændrer på konstellationerne undervejs, kan vi måske bruge nogle af dem igen, men resten må vi føre på lager. De bestiller i øjeblikket så mange forskellige enheder. Det giver problemer for os. Når salget ændrer sig i forhold til prognosen giver det übehagelige lagre, og det skal sælgerne have at vide!"

Logistikledelsen ønskede derfor at synliggøre
salgsingeniørernes indflydelse på lagerstørrelserne
og stille dem til ansvar herfor.
Gennem 'open book accounting' med
underleverandørerne var man i stand til at
mobilisere lagerførte mellemvarerog omsætningshastighed.
Ud fra det prognosticerede
og det realiserede kunne logistikledelsen
forklare lagerstørrelsen, der var en konsekvens
af sælgernes prognoser. Logistikledelsen
søgte således at orientere salgsingeniørerne
mod en adfærd, hvor der i
salgsarbejdet arbejdedes på andre salgselementer
end den rent fysiske tilpasning af
produktet. 'Open book accounting' viste
sig at være et slagkraftigt værktøj i dette
arbejde.

Software

Med LeanTedi's fokus på store mellemvare-lagre og lav omsætningshastighed medførte endvidere, at der kom fokus på software - snarere end hardware - for at skabe øget kundetilpasning. Foreløbig omfattede denne løsning kun en produktmodel, men logistikchefen sagde om mulighederne i softwareløsningen:

"Dcr or simpelthen ct potentiale i softwaren,
som vi skal vaere bcdre til at udnytte.
Dcr skal arbcjdcs mere med softwareudviklingen,
da det kan oge vores
produktionsfleksibilitet, og vi derved
kan lcvere utrolig hurtigt. I prineippet
kan vi sa levere alt inden for fa uger,
uanset hvad kunden skal have, fordi vores
produktion er gearet til det. Der er
en raekke fordele ved at satse pa mere
softwareudvikling, og det kan vi jo se
udfra vores regnskaber fra underleverandorerne."

Med variation gennem softwaren fremfor hardwaren ville det stadig være muligt at kundetilpasse produktet, selv om der kun var et fysisk produkt. Derved ville det blive lettere at styre produktionen, da der ikke ville være så stor variation af printplader og komponenter at planlægge efter i produktionen.

Kn konsekvens af logistikledelsens
'open book accounting' kan siges at være,
at softwareingeniørerne fik en relativt mere
fremtrædende rolle end hidtil set i forhold
til hardwareingeniørerne. Med logistikledelsens
vedvarende problematisering
af de høje mellemvarelagre opstod der
altså en mulighed for en anden gruppe i
organisationen til at komme på den strate-

giske dagsorden og understøtte øget produktionsfleksibilitet. Der var således tale om, at softwareingeniørerne benyttede muligheden for at sætte en ny strategisk dagsorden.

'Open book accounting' og adgang til finansiel indsigt i produktionsprocesserne, indtog en central rolle i organisationen og ikke mindst for dens fremtidige udvikling. 'Open book accounting' understøttede således en budgetallokering med øgede ressourcer til softwareudvikling. Potentielt kunne det give softwareingeniørerne en relativ mere fremtrædende rolle i forhold til hardwareingeniørerne, hvilket ville ændre indholdet i, hvad man traditionelt betragtede som kernekompetencen i organisationen. Lean Tech's blev et center i et netværk af virksomheder. Ved at have oplysninger om produktivitet og kapacitet hos andre virksomheder skabtes også viden om, hvorledes produktudvikling skulle foregå internt og hos underleverandørerne. Dette styredes igennem åbne bøger: I LeanTech var et center, der organiserede andres virksomhed.

Diskussion

I de to cases illustreres inter-organisatorisk
økonomistyring i to forskellige situationer
(Se tabel 1).

I Lean Tech blev der indledt et samarbejde
omkring 'open book accounting', fordi
man i første moment anså det at skabe
føling med den outsourcede produktion og
forbedre effektiviteten i produktionssystemet
som vigtigt. Det var et spørgsmål om
at skabe indsigt i produktionsprocesser,
der kunne anvendes til 'benchmarking'
mellem underleverandørerne og en mere
effektiv overordnet logistikplanlægning.

Denne åbning fik imidlertid andre konsekvenser og blev knyttet an til konkurrenceevne på en anden måde end forventet. Med information om underleverandørens økonomi og kapacitet fik man efterhånden en ny indsigt i deres produktionsprocesser, og hermed kunne man trække netværket omkrig virksomhedens sammen på en ny måde. I udviklingsafdelingen blev man nødsaget til at designe med færre komponenter. I salgsafdelingen kom software snarere end hardware til at være muligheden for at kunne kundetilpasse og differentiere sig.

I NewTech blev 'Target Cost Management' introduceret som en ledelsesteknologi, der skulle retablere styringen af outsourcede udviklingsprocesser. Den fik imidlertid en særlig oversættelse i New- Tech. Som en konsekvens af virksomhedens store 'teknologi elasticitet' blev det relativt hurtigt klart, at det var meningsløst at fastsætte 'target costs' til udviklingspro-

cesser, da teknologien var det centrale -
den skulle være ny og kunne skabe nye
produkter og markedsmuligheder for virksomheden.
Derfor fikfunktionsanalysen,
der er et særligt element i 'Target Cost
Management', en fremtrædende rolle.
Den formaliserede produkternes funktioner,
idet den fokuserede på elementer
såsom styringsenheden, moteringsservice
og support. NewTech koordinerede forskellige
teknologiske muligheder i markedet.
Disse aktiviteter blev indskrevet gennem
funktionsanalysen.

Denne informatisering af begge virksomheders outsourcede processer skabte forandringer. Den var med til at præcisere virksomhedernes strategi og forståelse af teknologiudnyttelsc og kompetencer. I LeanTech blev logistikledelsen sat i centrum i en ny virtuel organisation, hvor salg og udvikling, der havde vanskeligt ved at relatere deres forståelse af konkurrenceevne til finansielle tal, blev til periferi.

I New Tech bcvarcdes den stærke kommitmenr
til udvikling, men mere som koordinator'
som 'udvikler' af teknologi.
Gennem funktionsanalysen blev man i
stand til at 'swappe' mellem forskellige
underleverandører og udskifte dem relativt
hurtigt. Virksomhedens koordination
og samarbejde med underleverandørerne
blev hovedsageligt foretaget igennem formaliserede
informationer. Udviklingsaktiviteten
blev aldrig så fysik og kontant, som
den tidligere var, da den lå i virksomheden.
Den teknologiske fragmentering i
udviklingen af alarmsystemer, og det krav
til hastighed, som var indbygget i markedet,
matehede NewTech som en virtuel enhed.

Konklusion

I denne artikel har vi diskuteret etablering
af inter-organisatorisk økonomistyring.
Mens de forholdsvis få tidligere bidrag om
denne form for økonomistyring har været
orienteret imod at dokumentere og analysere,
hvilke omkostningsstyringsværktøjer
japanske virksomheder har mht. produktog
produktivitetsudvikling, ser vi i denne
artikel på betingelserne for etablering af
inter-organisatorisk økonomistyring og effekterne
heraf for virksomhedens måde at
fungere på. Analysen tager afsæt i to virksomheder,
der har outsourcet store dele af
virksomhedernes processer. Det er virksomheder,
der begge har succes på deres
markeder, men som begge oplevede en
krise, da de outsourcede; et tomrum for ledelse
- man mistede følingen med proces-

serne. Som en konsekvens heraf blev der
igangsat en udvikling af ledelsesteknologi
i forhold til de inter-organisatoriske processer.
Den ene virksomhed påbegyndte
en udvikling af'target costing' og den anden
en udvikling af'open book accounting'.
Det viste sig imidlertid hurtigt, at
disse teknikker ikke alene var metoder til
at beskrive virksomhederne. De var med
til at forandre virksomhederne. 'Target
cost management' i NewTech fik den til at
ændre identitet fra en teknologiudviklende
strategi til en teknologikoordinerende
strategi. I LeanTech ændrede 'open book
accounting' fleksibilitetsstrategien fra en
harwareorientering til en softwareorientering.
I begge situationer betød ledelsesteknologierne
endvidere, at virksomhederne
kom til mere eller mindre bevidst at
etablere sig som centre i en virtuel virksomhed,
der eksisterede i kraft af adgang
til formaliseret information, hvorigennem
andre virksomheder kunne 'medstyres'.

Introduktionen af skac;rpct inter-organisatorisk okonomistyring er saledes ikkc alcne et tckniskc sporgsmal; deter ct megct mere grundlaeggende sporgsmal om, hvorledes indsigt og viden kan anvendes til at skabe og udbygge relationer i og mellem virksomheder. Nar nogle virksomheder sasom Lean lech og NewTech etablerer sig i et centrum, far de yderligere magt. Forvaltningen af en sadan magt forudsaetter imidlertid, at de andre i netvaerket accepterer denne kompetencefordeling, og det gor de muligvis ikke altid.

Summary

The interorgamsational aspect is seen as increasingly
crucial for the competitiveness of the
firm. Management concepts such as supply
chain management, lean production and world
class manufacturing promote this position and
have influenced a number of innovations in
management accounting. But what does it actually
mean to control interorgamsational aspect
through management accounting technology?
The article raises this question analysing the

effects of and the conditions for■interorgamsational
management accounting through casestudies
in two firms which introduced open
book accounting and target cost management in
their efforts to improve supplier control. The
analyses show how more stringent interorgamsational
management accounting is not only a
technical issue, but rather a more fundamental
question of how insight and knowledge can be
applied to create and enhance relations in and
among firms.

---

Noter

1 Funktionsanalysen blev oprindeligt udviklet til 'value engineering'. Value engineering er: a systematic interdisciplinary examination of factors affecting the cost of a product or service in order to devise ?neans of achieving the specified purpose most economically at the required standard of quality and reliability (British Standard 3138). Funktionsanalysen fokuserer mere specifiktpa funktioner', som den afgorende faktoi; derpdvirker omkostninger i produktet. Produktetsfunktioner anvendes med andre ord som basis for omkostningsstyringen. Funktioner udgor en abstrakt (ikke hdndgribelig eller fysisk) representation af 'produktet i den forstand, at den setter fokus pa det service potentiate, det tilbyder kunderne. I denneforstand, star analysen i en mairkbar kontrast til konventionel cost accounting. Begrebet blev oprindelig udviklet i vesten, men fremharves nu som en udbredtpraksis i japansk cost management (Tanaka et al, 1993, p. 58).

2 I studiet fulgte vi processen med at udvikle den inter-organisatorisk sty ring i virksomhederne med soerligfokus pd, hvordan ledehesteknologierne open book accounting og target costing blev udformet som 'obligatory points of passage' (I,aw, 1986; Latour, 1987) i de to virksomheder i denne aktivitet. I studiet af disse processer trcek vi pa 'the sociolo - gy of translations' (Gallon, 1986ab, Latour, 1987, Law, 1992), hvor lokaliseringen af ledelsestekno/ogi i en kontekst konceptualiseres som en oversiettelse (Gallon, 1986b; Latour, 1987). Med dette metodologiskeprincip kom analyserne til at dreje sig am, hvordan det enkelte management koncept indtrddte ogforankredes i konteksten, men samtidig ogsd, hvad der skete med konteksten. Det initierede analyser af, hvordan aktorer relateres til de to koncepters rationale/; og hvordan de kunne indgd videre i nye konsf/vktioner, der havde andre effekter. Sty ring ifolge dette perspektiv b liver aldrig en ting men derimod en site of struggle' (Law, 1992). At studere okonomistyring bliver et sporgsmdl om at "explore and describe local processes of patterning, social orchestration and resistance" (ibid, p. 386). Vi var i studiet interesseret i, hvordan ledelsesteknologier blev udnyttet af aktorer i bestrcebelserne pd at sty re de nye inter-organisatoriske relationer. I henholdtil 'the sociology of translation' md objekter ".. .be seen as a result of the shaping of many associated and heterogeneous elements. They will be as durable as these associations, neither more nor less. Therefore, we cannot describe technical objects without describing the [associations] that shape them " (Gallon, 1986a).

Litteratur

Blanchard, B. S. (1978) Design and Manage to Life-Cycle
Gost, Portland, OR, M fA Press.

Blanchard, B. S. (1986) Logistics Engineering and Management,
New Jersey, Prentice Hall.

Gallon, VI. (1986a) The Sociology of an Actor-Network:
The Case of the Electric Vehicle, in M. Gallon,
J. Law and A. Rip (eds), The Dynamics of Science and
Technology: Sociology of Science in the Real World,
London, Macmillan Press, pp. 19-34.

Gallon, M. (1986b) Some Elements of a Sociology of Translation: Domestication of the Scallops and the Fishermen of St Brieuc Bay, in J. Law (ed), Power Action and'Belief' - A new Sociology of Knowledge, Sociological Review Monograph. London, Routledge & Kegan Paul, Vol. 38, pp. 196-233.

Christopher, M. (1998) Logistics and Supply Chain
Management - Strategies for Reducing Cost and Improving
Service, London, Pitman Publishing.

Cooper, R. (1995) When Lean Enterprises Collide - Competing
through Confrontation, Boston, Harvard Business
School Press.

Cooper, R. cv Slagmulder, R. (1997) Target Costing and
Value Engineering, Portland, Oregon, Productivity
Press.

Cooper, R. <$: Slagmulder, R. (1998) Interorganizational Cost Management in Product Development, Conference Paper, Workshop On New Directions In Management Accounting, EI ASM.

Oimancescu, D., Hines, P., & Rich, N. (1997) The Lean Enterprise - Designing and Managing Strategic Processes for Customer-Winning Performance, New York, AMACOM.

Hale, R. & Whitlam, P. (1997) Towards the Virtual Organization,
London, McGraw-Hill.

I lines, P. (1994) Creating World Class Suppliers, London,

Lamming, R. (1993) Beyond Pertnership - Strategies for
Innovation and Lean Supply, New York, Prentice Hall.

Latour, B. (1987) Science in Action: How to Follow Scientists
and Engineers 'Through Society. Milton Keynes,
Open I niversity Press.

If aw, J. 0992) Notes on the Theory of the Actor-Network:
Ordering, Strategy and Heterogeneity, Systems
Practice, 5, pp. 379-393.

Monden, Y. cv Sakurai, M. (1989) Japanese Management
Accounting: A World Class Approach to Profit Management,
Cambridge Massachusetts, Productivity Press.

Mouritsen, J., (1999) The Flexible Firm: Strategies
for a Subcontractor's Management Control, Accounting,
Organizations andSociety \o\. 24, pp. 31-55.

Norton, B. & Smith, C. (1998) Understanding the Virtu
al Organization, New York, Barrons.

Poirier, C.C., & Reiter, S. F., (1996) Supply Chain Optimazation,
San Fransisco, Berrett-Koehler.

Schonberger, R. (1986) World Class Manufacturing,
New York, The Free Press.

Sakurai, M. (1996) Integrated Cost Management, Portland,
OR, Productivity Press.

Sotto, R., (1997) The Virtual Organization, Accounting,
Management and Information Technologies, Vol. 7, pp.
37-51.

Skjøtt-Larsen, T., (1999) Interorganisational relations
from a Supply Chain Management Point of View, Logistik
Management, Vol. 1, pp. 96-108.

Tanaka, M., Youshikawa, T, Innes, J., & Mitchell, F.
(1993) Contemporary Cost Management, London,
Chapman & Hall.

Womack, J.M., Jones, J.T., & Roos, D.. (1990) The
Machine That Changed 'The World, New York, Harper-
Perennial.

Womack, J.P., & Jones. D.T., (1996) Lean Thinking,
New York, Simon & Schulter.